 国税发[2006]102号文件解析之一 |
| 日期：2006-9-11 8:51:50 来源：CopyFrom 作者：Author
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国家税务总局于2006年7月20日下发了《国家税务总局关于出口货物退（免）税若干问题的通知》（国税发[2006]102号），针对全国部分地区在出口退（免）税工作中反映出的一些问题进行了明确。下面就对此文件的学习和理解解析一下，仅供参考。
原文：
一、出口企业出口的下列货物，除另有规定者外，视同内销货物计提销项税额或征收增值税。
(一)国家明确规定不予退（免）增值税的货物；
(二)出口企业未在规定期限内申报退（免）税的货物；
(三)出口企业虽已申报退（免）税，但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物；
(四)出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物；
(五)生产企业出口的除四类视同自产产品以外的其他外购货物。
一般的纳税人以一般贸易方式出口上述货物计算销项税额公式：
销项税额=出口货物离岸价格×外汇人民币牌价÷（1+法定增值税税率）×法定增值税税率
一般纳税人以进料加工复出口贸易方式出口上述货物以及小规模纳税人出口上述货物计算应纳税额公式：
应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率
对上述应计提销项税额的出口货物，生产企业如已按规定计算免抵退税不得免征和抵扣税额并已转入成本科目的，可从成本科目转入进项税额科目；外贸企业如已按规定计算征税率与退税率之差并已转入成本科目的，可将征税率与退税率之差及转入应收出口退税的金额转入进项税额科目。
出口企业出口的上述货物若为应税消费品，除另有规定者外，出口企业为生产企业的，需按现行有关税收政策规定计算缴纳消费税；出口企业为外贸企业的，不退还消费税。
解析：
1、在国税发[2006]102号文件中，对于出口企业未在规定期限内申报退（免）税的货物和出口企业虽已申报退（免）税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物，对生产企业规定了“免”税和“免、抵、退”税的具体申报办法，对外贸企业没有具体规定，而国税发[2004]64号文件也没有对外贸企业没有在规定时间内申报和在规定时间内没有收齐单证需补税的规定，一般采取对没有在规定时间内申报和在规定时间内没有收齐单证的不予退税。国税发[2005]68号文件规定外贸企业没有在规定时间内申报需按规定征税，但是到现在还没有一个外贸企业从小规模纳税人收购的货物和从农业生产者手中收购的货物如何申报免税的具体规定。以上两点若对外贸企业也按照此执行，需对外贸企业从小规模纳税人收购的和用收购票从农业生产者手中收购的货物如何申报免税做出具体规定。
2、出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物。《代理出口货物证明》本来的用途是证明委托方可以用受托方的报关单（报关单上经营单位为受托企业）申报出口退（免）税，由于报关单本身无法证明此报关单出口的货物为委托方的，需要受托方开具代理证明，证明受托方出口的货物实际是委托方的，委托方需要办理退（免）税，受托方不办理退（免）税，因此在获取《代理出口货物证明》的问题上委托方比较积极和主动。国税发[2006]102号文件新规定，若受托方不开《代理出口货物证明》就要征收受托方的增值税，促使受托方必须主动办理代理证明，但可能存在委托方不配合或提供资料不准确的问题，从而失去此条规定的意义。财税字〔1995〕92号规定委托外贸企业代理出口的货物，一律在委托方退（免）税。生产企业委托外贸企业代理出口的自产货物和外贸企业委托外贸企业代理出口的货物可给予退（免）税，其他企业委托出口的货物不予退（免）税。而现在要求只要代理就必须办理代理证明，没有规定必须要提供什么，税务机关需重点核实什么，若委托方提供的纳税人识别码为无效的，则不仅此条规定没有达到目的，还会增加代理出口证明信息垃圾数据。
对于正常代理出口且在委托方结汇，受托方只有代理手续费收入入帐，只能通过报关单信息来确定未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物出口额，若报关单上的出口额、报关单信息中的出口额不能正确反映委托方实际对外成交价格时，难于准确确定代理出口货物的实际销售收入。
3、一般纳税人以进料加工复出口货物方式出口上述货物以及小规模纳税人出口上述货物计算应纳税额公式：
应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率。计算公式改变了原国税发[2005]116号文件规定的对以进料加工复出口贸易方式出口的货物可以出口货物离岸价格减掉进料加工进口原材料金额来计算纳税的办法，对一些进料加工进口料件价格低国内增值额高的货物（国内加工环节增值税额超过33.3%即[( 6%÷1.06%)/17%]有利，即按现行方法计算企业缴纳的增值税比按原方法计算缴纳的增值税少。进料加工占比重比较低和耗用国产料件比重大的出口货物不利[只要原税收负担离低于5.66即[6%÷（1+6%）]的企业都不利]按现在方法计算此次企业缴纳的增值税比按原方法计算交纳的增值税要多。
原文：
二、对出口企业按本通知第一条规定计算缴纳增值税、消费税的出口货物，不再办理退税。对已计算免抵退税的，生产企业应在申报纳税当月冲减调整免抵退税额；对已办理出口退税的，外贸企业应在申报纳税当月向税务机关补缴已退税款。
解析：
此条对生产企业应在申报纳税当月冲减调整免抵退税额。若是上年度的可能造成企业本年度帐务处理与申报数据不一致，因企业对于上一年度的在规定期限内无法收回有关单证的，企业一般在调整上年度进行核算，而本年度销售不做调整。外贸企业应在申报纳税的当月向税务机关补缴已退税款，必须是按照原退库级次补交，同时对于已转入成本的进项税额按原转入数冲回。
原文：
三、退税审核期为12个月的新发生出口业务的企业和小型出口企业,在审核期期间出口的货物，应按统一的按月计算免、抵、退税的办法分别计算免抵税额和应退税额。税务机关对审核无误的免抵税额可按现行规定办理调库手续，对审核无误的应退税额暂不办理退库。对小型出口企业的各月累计的应退税款，可在次年一月一次性办理退税；对新发生出口业务的企业的应退税款，可在退税审核期满后的当月对上述各月的审核无误的应退税额一次性退给企业。原审核期期间只免抵不退税的税收处理办法停止执行。
解析：
现在新发生出口业务的企业和小型出口企业的销售主要有三种形式。一为全部出口或以出口为主内销为辅，二为出口和内销基本平衡，三为以内销为主出口为辅。原国税发[2002]11号以及国税发[2003]139号文件规定新发生出口业务的生产企业其发生首笔出口业务之日起12个月内的出口业务，不计算当期应退税额，当期免抵税额等于当期免抵退税额；未抵顶完的进项税额，结转下期继续抵扣，从第13个月开始按免抵退税额计算公式计算当期应退税额。这种方法对出口业务和内销业务都有的企业有利，对出口和内销不均的企业更为有利，而对以出口为主和全部产品出口的企业不利。
按照新的办法，对全部产品均为出口的企业有利，而对于以内销为主出口为辅的企业不利，特别是以内外销不均衡的企业更为不利，即出口企业在某月全部为出口而次月产品全部为内销，就会造成企业出口应退税款挂账，而次月内销货物应按规定纳税，不能办理免抵。
税务机关在按照此文件执行中需要在审核期期满后的当月对上述各月审核无误的应退税款一次性退给企业时，重新来核定出口企业是否挂帐，若没有挂帐，则不能按照原审核通过数据办理退税（企业已用内销抵顶），增加了税务机关的审核工作量。
此条执行时间无法以出口报关离境时间来确定，只能按照企业的做帐时间来执行。
原文：
四、出口企业代理其他企业出口后，除另有规定者外，须在自货物报关出口之日起60天内凭出口货物报关单（出口退税专用）、代理出口协议，向主管税务机关申请开具《代理出口货物证明》，并及时转给委托出口企业。如因资料不齐等特殊原因，代理出口企业无法在60天内申请开具代理出口证明的，代理出口企业应在60天内提出书面合理理由，经地市及以上税务机关核准后，可延期30天申请开具代理出口证明。
因代理出口证明推迟开具，导致委托出口企业不能在规定的申报期限内正常申报出口退税而提出延期申报的，委托出口企业和主管税务机关退税部门应按照《国家税务总局关于出口企业未在规定期限内申报出口货物退（免）税有关问题的通知》（国税发〔2005〕68号）第四条规定办理。
代理出口企业须在货物报关之日（以出口货物报关单〈出口退税专用〉上注明的出口日期为准）起180天内，向签发代理出口证明的税务机关提供出口收汇核销单（远期收汇除外）。签发代理出口证明的税务机关，对代理出口企业未按期提供出口收汇核销单的及出口收汇核销单审核有误的，一经发现应及时函告委托企业所在地税务机关。委托企业所在地税务机关对该批货物按内销征税。
解析：
按照财税2004.116号文件的规定，企业须在自货物报关出口之日起30天内开具代理出口证明，现改为60天。如因资料不齐等特殊原因，代理出口证明无法在60天内申请开具的，出口企业可在60天内提出书面合理理由，税务机关核准后，可延期30天，放宽了原文件规定必须在30天办理，但是在此文下发前各地执行过程中一般已放宽到90天。相对来说若想继续保持90天，增加了企业延期申请和税务机关的核准。 |
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